Hindernisse des gewerbesteuerlichen Schachtelprivilegs in der Beratungspraxis

Aufgrund einiger nennenswerter Vorteile erfreuen sich Holdingstrukturen in der Praxis einer großen Beliebtheit. Diese ist insbesondere auf das körperschaft- und gewerbesteuerliche Schachtelprivileg im Hinblick auf vereinnahmte Gewinnausschüttungen von Kapitalgesellschaften zurückzuführen. Es gibt in der Beratungspraxis jedoch Sachverhalte, die dem Schachtelprivileg Hindernisse bereiten und demnach gut durchdacht sein sollten.

Erzielt eine Kapitalgesellschaft Einnahmen aus der Ausschüttung einer anderen Kapitalgesellschaft, so sind diese Einnahmen ertragsteuerlich regelmäßig gemäß § 8b Abs. 1 u. Abs. 5 KStG zu 95 % von der Körperschaftsteuer befreit. Diese Befreiung wird gemäß § 7 S. 1 GewStG grundsätzlich auch in die gewerbesteuerliche Ausgangsgröße übernommen. Voraussetzung dafür ist jedoch eine Beteiligungsquote von mindestens 10 % zu Beginn des Kalenderjahrs für die Körperschaftsteuer bzw. von mindestens 15 % zu Beginn des Erhebungszeitraums für die Gewerbesteuer.

Während das Körperschaftsteuergesetz auch bei Nichtvorliegen der Mindestbeteiligung in § 8b Abs. 4 S. 6 KStG eine Steuerbefreiung für die Fälle ermöglicht, in denen unterjährig ein Beteiligungserwerb von mindestens 10 % erfolgt, sieht das Gewerbesteuergesetz eine solche Rückbeziehungsfiktion nicht vor. Es ergibt sich sodann eine gewerbesteuerliche Hinzurechnung über § 8 Nr. 5 GewStG, die zu einer Steuerlast in der Gewerbesteuer führt. Das FG Düsseldorf musste sich nun in einem Streitfall mit der Frage beschäftigen, ob die Beteiligungserfordernisse im Falle eines qualifizierten Anteilstauschs i. S. d. UmwStG als erfüllt anzusehen sind.

Sachverhalt
Gesellschafter C war zunächst Alleingesellschafter der A-GmbH und B-GmbH. Im Rahmen einer Stammkapitalerhöhung der A-GmbH ergab sich für C eine auf den neuen Geschäftsanteil zu leistende Stammeinlage, die durch Einbringung seines Anteils an der B-GmbH in die A-GmbH zu erbringen war. Nachdem diese Einbringung unterjährig erfolgte, ergab sich folglich eine Holdingstruktur, in der die A-GmbH von nun an Alleingesellschafterin der B-GmbH war. Noch im selben Jahr erfolgte eine Ausschüttung der B-GmbH an die A-GmbH, bei der fraglich war ob die gewerbesteuerlichen Mindestbeteiligungsquoten für eine Steuerbefreiung erfüllt waren.

Urteil
Das FG Düsseldorf kam zu dem Ergebnis, dass die gewerbesteuerlichen Voraussetzungen erfüllt waren und folglich keine Hinzurechnung der Dividende zu erfolgen hatte.

Auch wenn grundsätzlich eine gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Dividenden nach unterjährigem Erwerb von Anteilen an Kapitalgesellschaften zu erfolgen hat, so sah das FG Düsseldorf im vorliegenden Fall keine Notwendigkeit einer Rückbeziehungsfiktion vor, da bereits eine Zurechnung der Vorbesitzzeit des C zum Vorliegen der Mindestbeteiligungsquote zu Beginn des Erhebungszeitraums führte. Im Falle eines qualifizierten Anteilstauschs i. S. d. § 21 Abs. 1 S. 2 UmwStG gelten § 4 Abs. 2 S. 3 und § 12 Abs. 3 1. HS UmwStG entsprechend.

Nach § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG ist der Zeitraum der Zugehörigkeit eines Wirtschaftsguts zum Betriebsvermögen des übertragenden Rechtsträgers der übernehmenden Körperschaft zuzurechnen, wenn die Dauer der Zugehörigkeit Relevanz für die Besteuerung hat. Da die Mindestbeteiligungsquote nach § 9 Nr. 2a GewStG jedoch stichtagsbezogen zu betrachten ist und es eben nicht um einen Zeitraum sondern vielmehr um einen Zeitpunkt geht, findet diese Vorschrift bereits ihrem Wortlaut nach keine Anwendung.

Hingegen tritt gem. § 12 Abs. 3 1. HS UmwStG die übernehmende Körperschaft in die steuerliche Rechtsstellung des übertragenden Rechtsträgers ein. Das FG vertritt dabei die Auffassung, dass dieser Eintritt jegliche Eigenschaften umfasst, die steuerlich von Bedeutung sind. Dies impliziert auch die Anrechnung eines Besitzzeitpunktes, wenn dieser Auswirkungen auf die Besteuerung hat. Daraus ergibt sich bereits eine zu berücksichtigende Beteiligung an der ausschüttenden Gesellschaft zu Beginn des Erhebungszeitraums und folglich auch keine Hinzurechnung der Einnahmen aus der Ausschüttung.

Ob dieses Urteil auch höchstrichterlich untermauert wird, bleibt bis Abschluss des Revisionsverfahrens (BFH I R 9/23) abzuwarten.

Bei Fragen zu diesem Thema sprechen Sie uns gerne an.(SAN/STR)